○  谈虚开增值税专用发票犯罪的理解与适用问题思想宣传  ○

   3、对有实物交易行为，但销货方不具有使用专用发票资格，以从非法渠道取得的专用发票同购货方结算，而购货方纳税人不知晓销货方提供的专用发票来源渠道是否正常，发票票面的登记数额又与实际发生额没有出入，并据以支付货款的，对购货方纳税人一般不应以犯罪处理(见陈春华主编的《税收犯罪的惩治与预防》369页，中国税务出版社)。对此情况，可能出现一方以虚开增值税专用罪定罪的情况(比如出票方)，对购货方取得该专用发票行为能否以共犯论处呢？那么主要要看双方是否有共同犯罪的故意构成。如果购货方没有实施刑法205条所规定的“为自己虚开”而取得或“让他人为自己虚开”而取得的行为要件，就无法构成共同犯罪，就应该体现罪责自负的刑罚适用原则。那么对购货方应如何处理呢？国家税务总局已对此有所规定，《国家税务总局关于纳税人善意取得虚开的增值税专用发票处理问题的通知》国税发〔2000〕187号规定：购货方与销售方存在真实的交易，销售方使用的是其所在省的专用发票，专用发票注明的销货方名称，印章，货物数量，金额等全部内容与实际相符，且没有证据表明购货方知道销售方提供的专用发票是以非法手段获得的，对购货方不以偷税论处。但应按有关规定不予抵扣进项税款，购货方已经抵扣的进项税款，应依法追缴。

   4、对于利用虚开的增值税专用发票，单纯以达到职务侵占、贪污等其他犯罪目的，排除了偷逃、骗取税款的目的，对此可按职务侵占或贪污等相关犯罪论处。对由此行为造成的国家税款损失，可通过税务机关依法追缴即可。同理，出票方明知受票方是为了出于职务犯罪而取得，对出票方以共犯论处；若出票方不知其受票的行为会造成或可能造成国家税款被骗取和损失的结果，对其不能视作犯罪处理，可依据违反发票管理办法等相应行政处罚。

三、关于“代开”能否独立定罪的问题
   这里所说的“代开”是指如实为他人开具增值税专用发票的情况，包括为他人代开或者让他人代开。对‘代开''能否构成本罪，司法界争议较大，大多数认为能够构成本罪。笔者所查阅的资料中，曹康、黄河主编的《新刑法典分则实用丛书----危害税收征管罪》(中国人民公安大学出版社)，莫开勤的《危害税收征管罪的定罪和量刑》(人民法院出版社)，黄河、张相军等著的《危害税收征管罪的认定与处理》(中国检察出版社)，刘生荣主编的《破坏市场经济秩序罪的理论与实践》(中国×××出版社)，陈春华主编的，《税收犯罪的惩治与预防》(中国税务出版社)，张旭主编的《涉税犯罪的认定处理及案例分析》以及高铭喧主编的《新型经济犯罪研究》(中国×××出版社)几乎都对此有着相同的表述，即“为他人虚开，这种行为在《决定》颁行之前通常称为代开，为他人虚开无非有两种情况，一是在他人没有货物购销或者提供或接受应税劳务的情况下，用自己的增值税专用发票为他人代开，一种是在他人有货物购销或者提供或接受了应税劳务的情况下，用自己的增值税专用发票为人代开。”由王松苗、文向民主编的《新刑法与税收犯罪》(西苑出版社)提出了与上相一致的观点，并进一步阐述这两种情况虽有区别，但实质上都是行为人违反了发票管理的使用法规，在自己未进行商品交易的情况下虚开专用发票，其实际危害性是一致的。行为人是否明知他人有无实际商品交易活动均不影响构成本罪。同时该书还援引分析了立法背景在《决定》草案中曾有“为他人虚开代开增值税专用发票”的提法，把“代开”和“虚开”并列。审议中，一些委员和部门建议取消“代开”一词，认为“代开”一词含义不清，而且对代开人而言，也是虚开，因为行为人本人并未开展业务活动。因此，为他人代开发票，实质上也是一种虚开发票行为，应包含在虚开发票的犯罪行为之中，为此，这次刑法修改，仍沿用了《决定》的规定，只规定了“虚开”未规定“代开”，这就抓住了“代开”实为“虚开”的本质，使立法更加科学。对此提出相反的观点有：李永君著《税收犯罪认定处理实务》(中国×××出版社)“由于司法实践中虚开、代开行为往往并生，所以人们常将他们合在一起表述。人大常委会《决定》中，将代开行为人纳入虚开增值税专用发票中，成为该罪的一种表现形式，新刑法也未将其单列，所以代开增值税专用发票行为不能独立定罪。”熊洪文发布在2004年8月12日的正义网中一篇文章《“虚开”不应包括“代开”》，认为“虚开增值税专用发票之“虚”在于未实际发生经营业务，而代开增值税专用发票以实际发生经营业务为前提，两者在客观方面完全不同，在危害后果方面也相差甚远，将虚开增值税专用发票解释为包括代开增值税专用发票并不妥当”。张天虹著《经济犯罪新论》(法律出版社)

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